IVA – Il diritto a detrazione IVA: basta la sola prova dei requisiti sostanziali?
La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 19938 del 27 luglio 2018, ha statuito che in tema di accertamento IVA in mancanza dei requisiti formali del diritto alla detrazione dell’imposta l’Amministrazione finanziaria non può negare al contribuente la possibilità di provare la sussistenza dei requisiti sostanziali.
| Orientamenti giurisprudenziali | |
| Conformi | Cass. civ. sez. Unite. n. 17757 del 08.09.2016
Cass. civ. n. 5914 del 08.03.2017 |
| Difformi | Non si rinvengono precedenti |
La vicenda trae origine all’impugnazione di un avviso di accertamento relativo a recupero a tassazione per maggiori importi a titolo di IRPEF ed IVA.
All’esito del giudizio di primo grado la CTP L’ Aquila rigettava il ricorso formulato dal contribuente, ritenendo che gli atti e documenti non prodotti in sede di PVC, non possano essere fatti valere nel giudizio contenzione tributario.
In secondo grado la CTR dell’Abruzzo confermava la sentenza di prime cure rigettando l’appello presentato da contribuente, argomentando altresì che quest’ultimo non aveva ottemperato agli adempimenti fiscali e contabili, se non solo limitatamente all’obbligo di fatturazione.
In particolare in riferimento all’IVA, la CTR riteneva che il contribuente non potesse chiedere il riconoscimento del credito dell’imposta ex art. 23 e 25 d.P.R. n. 633/1972, poiché in sede di verifica fiscale la documentazione essenziale non era stata prodotta ed esibita agli agenti accertatori.
Il contribuente, impugnava per Cassazione la sentenza d’appello.
I Giudici di legittimità hanno accolto il ricorso del contribuente ritenendo fondati in particolare i motivi:
– sulla mancata valutazione da parte dei Giudice di merito dei documenti depositata in giudizio (violazione dell’art. 52 comma 5 del d.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633 richiamato dall’art. 33 del d.P.R. 29 settembre 1973 n. 600);
– mancato esercizio al proprio diritto alla detrazione, anche in presenza di registrazione delle fatture d’acquisto differita nel termine biennale (violazione dell’art. 19 co. 1 e 25 co 1° del d.P.R. 633/1972).
– sulla motivazione contraddittoria in ordine all’esibizione dei documenti essenziali.
La Corte decide sul punto richiamando consolidato orientamento della Cassazione (Cass. Civ. n. 5914 del 08.03.2017 e Cass. Civ. n. 9487 del 12.04.2017) i Giudici di legittimità chiariscono l’ applicazione dell’art. 52 comma 5 del d.P.R. n. 633 del 1972, in particolare: “in tema di accertamento tributario, la dichiarazione resa dal contribuente nel corso di accesso di non possedere i libri, registri e le scritture contabili e i documenti richiestigli, ne preclude la valutazione a suo favore in sede amministrativa o contenziosa, trova applicazione solo ove si traduca in un sostanziale rifiuto di esibizione da parte del contribuente diretto ad impedire l’ispezione documentale, rimanendo, irrilevante, ai fini del’operare della preclusione, il mancato possesso imputabile a caso fortuito, forza maggiore o anche negligenza o imperizia nella custodia o conservazione della documentazione contabile”.
In particolare si sofferma su: “il divieto di utilizzo in sede giudiziaria di documento non esibiti in sede amministrativa, previsto dall’art. 52, co. 5 del d.P.R. n. 633 del 1972, presuppone che vi sia una specifica richiesta degli agenti accertatori (non potendo costituire rifiuto la mancata esibizione di qualcosa che non si è richiesto), ed opera non solo nell’ipotesi di rifiuto “doloso” dell’esibizione, ma anche nei casi in cui il contribuente dichiari, contrariamente al vero, di non possedere i documenti in suo possesso, o li sottragga all’ispezione, non allo scopo di impedire la verifica, ma per errore non scusabile, di diritto o di fatto (dovuto a dimenticanza, disattenzione, carenze amministrative ecc.).
Secondo la Corte Suprema, la sentenza di appello deve cassata poiché la CTR, date le irregolarità contabili, non provvedeva a riconoscere il credito IVA, violando in tale modo il superiore principio di diritto, di eseguire indagini sulle ragioni della mancata esibizione, in sede di PVC dei documenti da parte del contribuente.
Il Giudice di appello avrebbe dovuto in sede contenziosa valutare la produzione documentale del ricorrente contribuente, poiché pur in presenza di irregolarità della tenuta della contabilità (assenza di dichiarazioni Iva periodiche ed annuali), al ricorrente doveva essere riconosciuto il diritto alla detrazione dell’IVA, poiché le fatture erano state esibite in sede di PVC e successivamente registrate nel termine biennale previsto dagli artt. 19 e 25 del d.P.R. n. 633 del 1972.
Sul punto la Cassazione citando e richiamando le Sezioni Unite n. 17757 del 08.09.2016 ha chiarito che: ”il fatto costitutivo del rapporto tributario con il Fisco è ravvisato dalla effettività liceità dell’operazione, mentre obblighi di registrazione, dichiarazione e consimili hanno una diversa funzione meramente illustrativa e riepilogativa dei dati contabili, finalizzata ad agevolare i controlli dell’Amministrazione Finanziaria per l’esatta riscossione dell’imposta. L’esercizio del diritto di detrazione dell’eccedenza IVA, che deve essere tutelato in modo sostanziale ed effettivo, va dunque riconosciuto a fronte di una reale operazione sottostante, la prova certa può essere acquisita dai dati risultanti dalle fatture o da altro documento equivalente, come, ad esempio, la documentazione contabile essendo, invece, a tal fine poco rilevante l’osservanza degli obblighi dichiarativi”.
La Cassazione precisa, che i requisiti sostanziali del diritto a detrazione sono quelli che stabiliscono il fondamento stesso e l’estensione di tale diritto ex. 17 della Direttiva n. 77/388/CEE del 17.05.1977 (cd sesta direttiva), mentre i requisiti formali disciplinano le modalità e il controllo dell’esercizio del diritto medesimo nonché il corretto funzionamento del sistema dell’IVA (artt. 18 e 22 della direttiva)
Le Sezioni Unite hanno stabilito che, in sede di contraddittorio e/o contenzioso è sufficiente che il contribuente omissivo provi con documenti la sussistenza dei requisiti sostanziali del diritto a detrazione.
Secondo la Cassazione in via eccezionale, ed in presenza di situazioni legali e veritiere, la sede di verifica delle condizioni sostanziali per la detrazione è dinnanzi al Giudice di merito tributario, poiché, si tratta solo di porre rimedio a errori e/o omissioni del contribuente.
Già con l’Ord. n. 10020 del 24 aprile 2018, la Cassazione si era già espressa sul punto che le formalità non frenano la detrazione IVA ma le violazioni sostanziali sì.
La Cassazione richiama il principio di diritto:”in tema di accertamento IVA, anche in presenza di acclarata violazione dei requisiti formali del diritto alla detrazione dell’imposta (la mancata redazione delle dichiarazioni periodiche o annuale, omessa tenuta registro IVA acquisti) –l’Amministrazione finanziaria non può negare il diritto alla detrazione se al contribuente che provi, a mezzo la produzione di fatture o altra idonea documentazione contabile, la sussistenza dei requisiti sostanziali si cui all’art. 17 Direttiva n. 77/388 CEE purché il diritto sia esercitato entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto è sorto ai sensi dell’art. 8 comma 3, del d.P.R. n. 322 del 1998”.
Sull’argomento si è espressa che la Corte Europea con le decisioni Idexx Italia srl causa C-590/13 dell’11 dicembre 2014e Astone causa C-332/15 del 28 luglio 2016 la Corte ha espressamente stabilito che “il principio fondamentale di neutralità dell’iva esige che la detrazione di imposta a monte sia accordata se gli obblighi sostanziali sono soddisfatti, anche se taluni obblighi formali sono stati omessi dai soggetti passivi” ed anche che “l’amministrazione finanziaria, una volta che disponga delle informazioni necessarie per dimostrare che i requisiti sostanziali siano stati soddisfatti non può imporre condizioni supplementari che possano produrre l’effetto di vanificare l’esercizio della detrazione dell’imposta”.
Concludendo, la Corte ha ritenuto che il contribuente ha diritto a detrarre l’Iva che non ha né dichiarato né registrato quando sussistono i requisiti sostanziali per il beneficio fiscale e quando produce le fatture registrate, nel registro IVA acquisti entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto alla detrazione è sorto.
Cassazione civile, Sez. Trib. ordinanza 27 luglio 2018, n. 19938
Art. 8 comma 3, D.P.R. n. 322/1998